Mokesčių konsultacijos
Pavedimo atlikti mokestinį patikrinimą ginčyti nebegalima?
2011 m. kovo 14 d. nutartyje administracinėje byloje Nr. A442–1238/2011 LVAT pasisakė dėl galimybės apskųsti pavedimą atlikti mokestinį patikrinimą administraciniam teismui, o šio teismo sprendimą apeliacine tvarka skųsti LVAT. Dėl šio klausimo jau ilgą laiką diskutuojama tiek praktikoje, tiek mokslinėje teisinėje literatūroje. Pagrindinis čia kylantis klausimas – ar pats pavedimas tikrinti sukelia mokesčių mokėtojui teisines pasekmes, nes tik teisines pasekmes sukeliantis sprendimas gali būti skundžiamas teismui.
Pavedimo tikrinti reikšmė
Pagal Mokesčių administravimo įstatymą pavedimas atlikti mokestinį patikrinimą reiškia mokestinio patikrinimo pradžią. Pavedimo tikrinti išrašymas yra būtina sąlyga mokestiniam patikrinimui pradėti ir vykdyti. Tik turėdami pavedimą atlikti mokestinį patikrinimą, VMI pareigūnai gali patekti į tikrinamo mokesčių mokėtojo patalpas, reikalauti pateikti patikrinimui reikalingus dokumentus ir duomenis bei juos paimti, duoti įvairius mokesčių mokėtojui privalomus vykdyti nurodymus. Savo ruožtu, tikrinamas mokesčių mokėtojas privalo vykdyti VMI pareigūnų duodamus su patikrinimu susijusius nurodymus tik jeigu jam yra pateikiamas pavedimas tikrinti. Patikrinimo metu nustačiusi pažeidimų, VMI surašo patikrinimo aktą, kuriame apskaičiuoja papildomai į biudžetą mokėtinas mokesčių bei delspinigių sumas, o priimdama sprendimą dėl patikrinimo akto tvirtinimo VMI paprastai apskaičiuoja delspinigius ir paskiria mokesčių mokėtojui baudą.
Teismas nusprendė, kad ginčyti negalima
LVAT 2011 m. kovo 14 d. nutartyje išaiškino, kad mokestiniu patikrinimu iš esmės yra siekiama patikrinti, ar konkretus mokesčių mokėtojas yra teisingai apskaičiavęs, deklaravęs ir sumokėjęs mokesčius už atitinkamą mokestinį laikotarpį, o pats pavedimas tikrinti niekaip nelemia mokesčių mokėtojo materialinių teisių ir pareigų mokesčių apskaičiavimo, deklaravimo ir sumokėjimo srityje. Tuo tarpu konkrečias teisines pasekmes mokesčių apskaičiavimo, deklaravimo ir sumokėjimo kontrolės srityje, pasak LVAT, paprastai sukelia sprendimas dėl patikrinimo akto tvirtinimo, kai mokestinio patikrinimo metu mokesčių administratoriaus pareigūnai nustato mokesčių įstatymų pažeidimus. LVAT priėjo išvadą, kad pavedimas tikrinti yra tarpinis (procedūrinis) dokumentas, t. y. tik vienas iš mokestinio patikrinimo, kurio pabaigoje paprastai priimamas konkrečias materialines teisines pasekmes sukeliantis sprendimas, metu priimamų dokumentų, todėl pavedimo atlikti mokestinį patikrinimą teisėtumas negali būti vertinamas pagal atskirą reikalavimą, t. y. toks pavedimas negali būti savarankiškas administracinės bylos dalykas. LVAT išaiškino, kad nesutikdamas su tokio pobūdžio procedūriniu sprendimu (veiksmu), pareiškėjas šio nesutikimo argumentus (bet ne savarankiškus reikalavimus) gali pareikšti ginčydamas galutinį mokesčių administratoriaus sprendimą šioje mokesčių administravimo procedūroje. Pažymėtina, kad LVAT taip pat išaiškino, jog mokestinio patikrinimo metu mokesčių administratoriaus (jo pareigūnų) priimami sprendimai (veiksmai), kurie nėra tiesiogiai susiję su minėto galutinio sprendimo šioje procedūroje priėmimu, bet sukelia savarankiškas materialias teisines pasekmes tikrinamam mokesčių mokėtojui (pvz., turto arešto aktas, nurodymas kredito (mokėjimo) įstaigai nutraukti pinigų išdavimą iš mokesčių mokėtojo sąskaitos) gali būti įstatymų nustatyta tvarka ir terminais skundžiami teismui.
Kaip teisingai pažymėjo LVAT, pavedimas tikrinti nelemia mokesčių mokėtojo teisių ir pareigų mokesčių apskaičiavimo, deklaravimo ir sumokėjimo srityje. Kita vertus, kaip minėta, pavedimas tikrinti lemia, kad mokesčių mokėtojui atsiranda tam tikros pareigos, pavyzdžiui, pareiga netrukdyti mokesčių administratoriui patekti į jo patalpas, tikrinti dokumentus ir duomenis, pareiga vykdyti mokesčių administratoriaus jam duodamus privalomus vykdyti nurodymus ir pan. Taigi klausimas, ar iš tikrųjų pavedimas tikrinti nesukelia mokesčių mokėtojui teisinių pasekmių ir todėl negali būti skundžiamas, nelaukiant galutinio sprendimo dėl mokestinio patikrinimo priėmimo, vis dėlto lieka atviras.
Ką daryti, jei pavedimas tikrinti yra neteisėtas?
Pažymėtina, kad Mokesčių administravimo įstatymas nustato tam tikrus ribojimus, taikomus mokestiniams patikrinimams, pavyzdžiui, ribojamas to paties mokesčių mokėtojo mokestinių patikrinimų periodiškumas, taip pat paprastai (su tam tikromis išimtimis) negalima atlikti pakartotinį patikrinimą dėl tų pačių mokesčių už tą patį laikotarpį. Pagal minėtą LVAT išaiškinimą, net jeigu VMI, pažeisdama įstatymo nustatytus ribojimus ir tvarką, išrašė neteisėtą pavedimą tikrinti, mokesčių mokėtojas negali jo skųsti, o turi vykdyti visas jam toki neteisėto mokestinio patikrinimo metu kylančias pareigas (pvz., teikti VMI dokumentus, paaiškinimus ir t.t.), patirti papildomus suvaržymus (pvz., VMI gali areštuoti mokesčių mokėtojo turtą), ir laukti galutinio mokesčių administratorius sprendimo priėmimo, tik kurį skųsdamas, galės išdėstyti argumentus, kad mokestinis patikrinimas apskritai buvo pradėtas neteisėtai, todėl jį atlikus negalėjo būti apskaičiuotos papildomai mokėtinos mokesčių, delspinigių ir baudų sumos.
Kyla klausimas, kodėl tokiu atveju reikia laukti, kol bus priimtas galutinis sprendimas dėl mokestinio patikrinimo? Juk kai pavedimas tikrinti yra neteisėtas, jo pagrindu atliekamas patikrinimas taip pat yra neteisėtas, ir tokio patikrinimo atlikimas nenaudingas nei mokesčių administratoriui (valstybei) – švaistomos laiko ir piniginės sąnaudos, nei mokesčių mokėtojui – jam dėl mokestinio patikrinimo atsiranda papildomų pareigų, suvaržymų, laiko ir žmogiškųjų išteklių sąnaudų. Pažymėtina, kad šiuo atveju įstatymai nenumato galimybės atlyginti dėl neteisėto patikrinimo mokesčių mokėtojo patirtą žalą. Todėl kyla klausimas: jeigu jau skųsti neteisėto pavedimo tikrinti negalima, ar nebūtų teisinga numatyti galimybę atlyginti mokesčių mokėtojo dėl neteisėto pavedimo tikrinti patirtą žalą? Tokia galimybė, tikėtina, drausmintų ir pačią VMI.
Reziumuojant, LVAT pozicija dėl absoliutaus negalimumo ginčyti pavedimą atlikti mokestinį patikrinimą iki sprendimo dėl patikrinimo akto priėmimo yra gana ginčytina, nes užkerta kelią mokesčių mokėtojui ginčyti akivaizdžiai neteisėtus VMI veiksmus. Tačiau panašu, kad LVAT bent kol kas laikysis savo išsakytos pozicijos (pavyzdžiui, žr. 2011 m. kovo 24 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A442 – 593/2011).
Comments are closed